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Conséquence de la mise en place du prélèvement forfaitaire unique (PFU), le gouvernement s’apprêterait à modifier une nouvelle fois le régime fiscal des actions gratuites pour le rapprocher de celui qui avait été mis en place dans le cadre de la loi Macron de 2015.

Quels sont les principaux changements envisagés ?

Gain d’acquisition

• Le gain d’acquisition serait soumis au barème progressif de l’impôt sur le revenu après un certain seuil.
• La cotisation patronale serait à nouveau baissée au taux de 20 % (pour revenir au taux à l’origine adopté par la loi Macron).

Plus-value de cession

• La plus-value de cession serait soumise au prélèvement forfaitaire unique de 30 %.
• Mais, la réforme du PFU envisageant la disparition des abattements pour durée de détention, ils ne seraient donc plus applicables aux actions gratuites. Le nouveau système envisagé serait donc moins avantageux que celui mis en place à l’origine par la loi Macron de 2015, surtout pour les salariés ayant conservé leurs titres plus de 8 ans.

L’administration apporte des précisions sur le régime fiscal des gains d’acquisition ’actions gratuites attribuées en vertu d’une autorisation de l’AGE après le 30 décembre 2016, otamment sur la limite de 300 000 € qui détermine désormais les modalités d’imposition applicables.

Elle indique que, dans l’hypothèse où des actions gratuites provenant de plusieurs plans ont la décision d’attribution de l’AGE est intervenue à compter du 31 décembre 2016 sont cédées au titre d’une même année d’imposition, la limite annuelle de 300 000 € s’apprécie en faisant masse de tous les gains d’acquisition correspondants. Elle indiqueégalement que cette limite constitue une limite annuelle non reportable sur une année suivante.

En cas d’expatriation, l’assiette de la retenue à la source est constituée par la valeur des ctions à leur date d’acquisition définitive et réduite :

• du montant des abattements pour durée de détention pour la seule fraction de l’avantage n’excédant pas la limite annuelle de 300 000 € ;
• de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10% pour la seule fraction de l’avantage qui excède cette limite.

L’administration fiscale a, en date du 24 juillet 2017, actualisé sa doctrine suite aux modifications apportées par la loi de finances pour 2017 au régime fiscal et social des actions gratuites « Macron ».

« L’avantage salarial correspondant à la valeur, à leur date d’acquisition, des actions attribuées dans les conditions définies aux articles L. 225-197-1 à L. 225-197-6 du code de commerce est imposé entre les mains de l’attributaire dans la catégorie des traitements et salaires selon les modalités prévues au 3 de l’article 200 A, dans une limite annuelle de 300 000 €. La fraction de l’avantage qui excède cette limite est imposée entre les mains de l’attributaire suivant les règles de droit commun des traitements et salaires. »

Ainsi, au-delà de la limite de 300 000 €, le gain d’acquisition ne bénéficie pas de l’abattement pour durée de détention et est à nouveau soumis à la contribution salariale de 10% (auxquels s’ajoutent les prélèvements sociaux sur les revenus d’emploi).

L’administration fiscale a de plus apporté les précisions suivantes : « dans l’hypothèse où des actions gratuites, issues de plusieurs plans d’attribution et dont la décision d’attribution de l’assemblée générale des actionnaires est intervenue à compter du 31 décembre 2016, sont cédées au titre d’une même année d’imposition, la limite annuelle de 300 000 € s’apprécie en faisant masse des gains d’acquisition correspondant à chacun de ces plans. »

Actions attribuées à compter du 28 septembre 2012 en vertu d’une décision prise jusqu’au 7 août 2015

Le gain d’acquisition est soumis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires.

Les taux d’imposition forfaitaires ne sont pas applicables pour les actions attribuées à compter du 28 septembre 2012 et en vertu d’une décision prise jusqu’au 7 août 2015 et le gain d’acquisition relève ainsi du barème progressif de droit commun de l’impôt sur le revenu.

Dès lors qu’il n’existe qu’un seul régime applicable, la période de conservation qui était exigée pour les actions attribuées avant le 28 septembre 2012 pour pouvoir bénéficier de l’application des taux forfaitaires est inutile. Toute référence à une telle période d’indisponibilité a donc été supprimée en matière fiscale.

Actions attribuées en vertu d’une décision prise depuis le 8 août 2015 jusqu’au 31 décembre 2016

Le gain d’acquisition est soumis à une imposition similaire à celle de la plus-value de cession tout en conservant sa nature de salaire.

Le gain d’acquisition tiré de l’attribution de ces actions peut ainsi bénéficier comme les plus-values de cession, des abattements pour durée de détention.

Pour les actions gratuites dont l’attribution a été autorisée par une décision de l’assemblée générale extraordinaire postérieure au 7 août 2015, la contribution salariale de 10% est supprimée.

Actions attribuées en vertu d’une autorisation de l’AGE intervenue depuis le 31 décembre 2016

L’avantage ou la fraction de l’avantage qui n’excède pas une limite annuelle de 300 000 € est imposé selon le barème progressif de l’impôt sur le revenu après application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus pour l’imposition des plus-values sur valeurs mobilières.

La fraction de l’avantage qui excède cette limite est imposée comme un salaire, selon le barème progressif de l’impôt sur le revenu, sans application d’aucun abattement pour durée de détention.

Concernant les actions gratuites, le gain d’acquisition, qui correspond à la valeur des actions au terme de la période d’acquisition est soumis aux contributions et prélèvements sociaux au taux global de :

• 15,5 % pour les actions attribuées en vertu d’une décision d’attribution prise depuis le 8 août 2015 (date de l’assemblée générale extraordinaire) ;
• 8 % pour les actions attribuées à compter du 28 septembre 2012 en vertu d’une décision d’attribution prise avant le 8 août 2015 ;
• 15,5 % pour les actions attribuées avant le 28 septembre 2012.

L’assiette de ces prélèvements est constituée de la différence entre la valeur réelle de l’action à la date de la levée de l’option et le prix de l’action à sa date d’attribution.

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L’avantage tiré de l’attribution gratuite d’actions est égale à la valeur des actions au jour de leur attribution. Cet avantage correspond en principe à un complément de salaire.

Toutefois, sous réserve de respecter certaines conditions, cet avantage est soumis à un régime fiscal de faveur qui a évolué dans le temps :

• Pour les actions attribuées avant le 28/09/2012, à condition de respecter un délai fiscal d’indisponibilité de deux ans à compter de leur attribution définitive, et sauf option pour une imposition dans la catégorie des traitements et salaires, l’avantage est imposé au taux de 30% majoré des prélèvements sociaux au taux de 15,5% à ce jour ;
• Pour les actions attribuées à compter du 28/09/2012 :
  • Si la date de l’assemblée autorisant le plan est antérieure au 8/08/2015, l’avantage est soumis au barème progressif de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires ;
  • Si la date de l’assemblée autorisant le plan intervient est comprise entre le 8/08/2015 et le 30/12/2016, l’avantage est imposé au barème progressif de l’impôt sur le revenu mais dans la catégorie des plus-values sur cessions de valeurs mobilières ;
  • Si la date de l’assemblée autorisant le plan est postérieure au 31/12/2016, l’avantage est imposée selon le régime des plus-values sur cessions de valeurs mobilières jusqu’à 300.000 € et dans la catégorie des salaires pour la fraction qui excède.

Sur le plan social, le gain peut être soumis à une contribution sociale salariale de 10% en fonction des dates d’attribution des actions :

• Pour les actions attribuées avant le 8/08/2015, le gain est soumis à la contribution de 10% ;
• Pour les actions attribuées à compter du 8/08/2015 jusqu’au 30/12/2016, le gain est exonéré de contribution ;
• Pour les actions attribuées à compter du 31/12/2016, le gain est soumis à la contribution de 10%.

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